Osoby, które zawierają umowy zlecenia i o dzieło, stają się płatnikami podatku dochodowego. W efekcie muszą pobierać zaliczki na podatek i przekazywać je właściwym urzędom skarbowym.
Podstawowe regulacje dotyczące umów zlecenia i o dzieło zostały zawarte w przepisach ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z ich brzmieniem przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Natomiast przez umowę o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia.
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej ustawa o PIT) rozróżnia źródła przychodów, sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł, a także obowiązki płatników w zakresie obliczania, poboru i przekazywania zaliczek na podatek dochodowy. I tak, co do zasady źródłami przychodów są działalność wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza. Przez pozarolniczą działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy o PIT. Natomiast za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. przychody z tytułu osobistego wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej.
Wyjątkiem są tu jedynie przychody uzyskane na podstawie umów zawieranych w ramach przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 art. 13 ustawy o PIT, czyli uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.
WAŻNE
Płatnikami zaliczek na podatek od dochodów uzyskiwanych m.in. z tytułu umowy zlecenia czy o dzieło są osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą oraz osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności z tego tytułu
Zasady ogólne
Zgodnie z przepisami ustawy o PIT podatek dochodowy od osób fizycznych może być potrącany w trakcie roku podatkowego przez płatnika w formie zaliczek (np. od dochodów ze stosunku pracy) lub podatku zryczałtowanego (np. od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych). Podatek ten może być również uiszczany w trakcie roku podatkowego bezpośrednio przez podatnika w formie zaliczek. W taki sposób należy odprowadzać zaliczki od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Podatek może być też uiszczany przez podatnika przy rozliczeniu rocznym (np. od alimentów z wyjątkiem tych na rzecz na dzieci).
Trzeba pobierać zaliczki
O obowiązkach płatników podatku dochodowego w związku z zawartymi umowami zlecenia czy o dzieło jest mowa w art. 41 ustawy o PIT. Przepis ten dotyczy w istocie zarówno poboru przez płatników zaliczek na podatek, jak i poboru przez płatników zryczałtowanego podatku dochodowego. Taka konstrukcja przepisu wynika m.in. z faktu, że świadczenia, których dotyczy ten przepis, z reguły nie mają charakteru stałego, tym bardziej że zaliczka na podatek nie ma charakteru miesięcznego, a jest należna od każdej wypłaty czy też każdorazowego postawienia powstałego przychodu do dyspozycji podatnika. Zgodnie z treścią powołanego przepisu osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy. Zaliczki pobierane są w wysokości 19 proc. należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe. Warto pamiętać, że zaliczki na podatek pobierane są od dochodów, a nie od przychodów. Dlatego, aby prawidłowo obliczyć wysokość zaliczki, należy przychód pomniejszyć o koszt jego uzyskania. Płatnik powinien też pamiętać, że w odniesieniu do przychodów objętych obowiązkiem poboru zaliczki, koszty uzyskania przychodów określane są w sposób zryczałtowany. Nie ma bowiem możliwości uwzględnienia faktycznie poniesionych przez podatnika kosztów, jeśli przewyższają one koszty wynikające z zastosowania norm ryczałtowych.
WAŻNE
Płatnicy mają obowiązek pobierać zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 proc. należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości zryczałtowanej. Należność tę pomniejsza się również o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe. Od zaliczki można odliczyć składki pobrane przez płatnika na powszechne ubezpieczenie zdrowotne
Obowiązki sprawozdawcze
Do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) płatnicy powinni przekazać kwoty pobranych od umów zlecenia i o dzieło zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku. Przekazanie następuje na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik właściwy według miejsca zamieszkania płatnika. Jeśli płatnik nie jest osobą fizyczną, przekazanie odbywa się na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Ustawodawca nałożył na płatników również pewne obowiązki informacyjne, ponieważ jednocześnie z wpłatą pobranych zaliczek należy przesłać odpowiednią deklarację PIT-4. Z kolei roczną informację o dochodach i pobranych zaliczkach należy co do zasady złożyć do końca lutego następującego po roku podatkowym.
PRZYKŁAD Jak K. zlecił wykonanie prac porządkujących dwie posesje, których jest właścicielem. Zawarł w tym celu umowę zlecenia. Podpisał ją jednak jako osoba niebędąca przedsiębiorcą, ponieważ nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Dlatego wypłata należności z tytułu umowy zlecenia nie spowoduje u niego obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.
Potrzebne oświadczenie
Umowy zlecenia i o dzieło w oparciu o przepisy ustawy o PIT mogą być traktowane w dwojaki sposób: albo jako odrębne źródło przychodów, czyli jako działalność wykonywana osobiście, albo jako umowa zawarta w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej innego źródła przychodów. Wówczas umowa zlecenia stanowi dla zleceniobiorcy jedynie podstawę uzyskania przychodu z tej działalności.
Możliwość różnego rozumienia umowy zlecenia nie pozostaje oczywiście bez wpływu na obowiązki, którymi są obciążone jej strony. Zleceniodawca w chwili gdy wypłaca należność z tytułu umowy zlecenia, powinien pobierać zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 19 proc. należności, pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów. Jeżeli jednak zleceniobiorca oświadczy, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej wtedy dający zlecenie zostanie zwolniony z obowiązku pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. W takim przypadku podatnik, który złożył to oświadczenie, będzie miał obowiązek dokonania niezbędnych rozliczeń z organem podatkowym.
Koszty podatkowe
Regulacje dotyczące kosztów uzyskania przychodów w przypadku umów zlecenia i o dzieło zawarte są w art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o PIT. W przypadku osobistego wykonywania prac na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło określa się koszt uzyskania przychodu w wysokości 20 proc. uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Warto jednak pamiętać, że jeśli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej, to koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości faktycznie poniesionej.
Grożą surowe sankcje
Zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Płatnik, który nie wykonał tych obowiązków, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony. Potwierdził to również NSA w wyroku z 26 kwietnia 2000 r. (sygn. akt III SA 833/99; niepublikowany), twierdząc, że zgodnie z art. 30 Ordynacji podatkowej zasadą jest, że za podatki (zaliczki) niepobrane od podatnika, mimo takiego obowiązku, odpowiada płatnik, a nie podatnik. Płatnik ma jednak roszczenie regresowe w stosunku do podatnika, dochodzone na drodze procesu cywilnego. Jeżeli zaś w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że płatnik nie pobrał podatku lub pobrał go, a nie wpłacił na konto urzędu skarbowego, wówczas wyda decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określi wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.
Warto przy tym wskazać, że w projektowanych zmianach Ordynacji podatkowej przewidziano przepis, który uwolni podatnika od odpowiedzialności za niewypełnienie obowiązków przez płatnika. Od 1 stycznia 2007 r. podatnik nie będzie więc ponosił odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania, m.in. przychodów ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście czy z praw majątkowych do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany będzie płatnik.
Gazeta Prawna
